Суть дела в том, что Оренбургская налоговая предъявила претензии ООО «МиСТ» по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) на сумму 1 млн. руб. по результатам проверки уточненного расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (6-НДФЛ). Правовая позиция налоговой в том, что расхождение между суммой в 6-НДФЛ, и суммой выплат в реестрах зачислений по зарплатному проекту - все это зарплата, если налогоплательщик документально не подтвердил иное.

В конце февраля МиСТ сдало первичный расчёт 6-НДФЛ, где тоже фигурировал разрыв сумм с банком. Инспекция выставила требование представить как пояснения, так и документы, не имея однако законных оснований на запрос документов. В ответ на требование налогоплательщик сообщил, что разница образуется из-за необлагаемых выплат (компенсация командировочных и т.п.), но документы отказался представить документы.

В июне 2023 года Общество представило новый расчет 6-НДФЛ, из которого следовало, что объём компенсационных выплат увеличился. Несмотря на то, что срок камеральной проверки РСВ истек еще в апреле, а срок проверки уточненного расчета по 6-НДФЛ истек в сентябре, в октябре 2023 года инспекция выставила требование о представлении документов и пояснений, включив в него основание для истребования документов п.8.6 ст. 88 НК РФ, позволяющее истребовать документы при проверках РСВ.

Налогоплательщик снова ответил отказом в представлении документов, а инспекция в свою очередь, (предположительно) воспользовавшись своим правом при отсутствии первичных документов определять налоги расчетным путем на основании имеющихся данных (пп.7 п.1 ст. 31 НК РФ), доначислила НДФЛ. Она, вероятно, использовала позицию ВАС РФ, согласно которой бремя документального опровержения расчетного способа лежит на налогоплательщике (абз. 3 п. 8 Пленума ВАС РФ № 57 от 30.07.2013).

Суды первой и апелляционной инстанции, действовали пробюджетно (дело №А47-7677/2024), но суд кассационной инстанции встал на защиту процедурных прав налогоплательщика.

Несмотря на то, что Экономколлегия ВС РФ традиционно выступала за защиту процессуальных прав налогоплательщиков, в данном случае фактически отступила от этой позиции, особенно учитывая, что налогоплательщик отказался предоставить документы суду для установления фактических обстоятельств дела. При этом ВС РФ воздержался от выработки позиции относительно возможности доначисления налогов в отсутствии каких-либо доказательств совершения факта хозяйственной жизни, влекущего соответствующее налогообложение.

Мнения о справедливости подхода разделились. Одни юристы полагают, что позиция суда серьезно ограничивает процессуальные права налогоплательщиков при проверках. Другие считают, что налогоплательщики, уверенные в прозрачности своей деятельности, могут проявить открытость и представить документы по требованию инспекции. Однако если спор все же дошёл до суда, стороны обязаны действовать максимально добросовестно и открыто.

Выискивать унифицированный правовой подход в Определении смысла нет, так как ловкое уравнивание понятий «представление пояснений» и «представление пояснений (документов)», а также умалчивание про сроки камеральных проверок основано не столько на букве закона, сколько на необходимости выработки правовых позиций под то, как будет работать камеральный контроль в будущем.

В рассматриваемой ситуации произошло следующее. Автоматическая система контроля налоговиков АСК ДФЛ выявила расхождение между суммами выплат по банку и показателями 6-НДФЛ и РСВ. Единственные существовавшие до Определения ВС РФ по делу ООО «МиСТ» способы проверки такого «налогового разрыва» – это либо свидетельские показания при камеральной проверке (где нужно доказать каждую выплату), либо исследование первичных документов при выездной проверке со всеми вытекающими способами доказывания (допросы, экспертизы подписей и давности составления документов). Оба способа ресурсозатратны.

В такой парадигме у налоговиков не реализуется принцип риск ориентированного подхода при назначении проверок. Для этого необходимо иметь документы еще до того, как проверка назначена. Для очистки среды от налоговых разрывов по НДФЛ требуется ручной труд, в то время как в налоговых органах планируется очередное существенное сокращение штатной численности.

Следовательно, единственный способ отработать «разрывы» по НДФЛ - это камеральные проверки средствами любых свободных сотрудников по всей стране. Такой, так называемый, экстерриториальный принцип сейчас широко используется для отработки разрывов по НДС. По секрету скажем, что и в законопроект по налоговой реформе 2025 ко второму чтению планируют включить изменения в статью 88 НК РФ, позволяющие налоговым органам проводить экстерриториальные камеральные проверки. Поэтому, Определение Верховного суда, позволяющего истребовать документы даже в тех случаях, когда это прямо не предусмотрено законом, как нельзя кстати.

Система налогового контроля в России уже вышла за пределы необходимости массовых выездных проверок и движется от контрольно-аналитической работы в сторону автоматизированной аналитики систем учета и первичных документов налогоплательщиков. Учет и документы налогоплательщиков рано или поздно станут полностью транспарентными для налоговых органов. Об этом также свидетельствуют новые изменения критериев доступности перехода на налоговый мониторинг.